Wertguthabenvereinbarung unter Ehegatten im Rahmen eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses

Eine Wertguthabenvereinbarung unter Ehegatten im Rahmen eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses wird steuerlich nur dann anerkannt, wenn die Vereinbarung fremdüblich ist. Die Fremdüblichkeit ist zu verneinen, wenn der Arbeitnehmer-Ehegatte unbegrenzt Wertguthaben ansparen kann und er auch Dauer, Zeitpunkt und Häufigkeit der Freistellungsphasen weitgehend beliebig wählen kann.

Hintergrund: Verträge zwischen nahen Angehörigen werden steuerlich nur dann anerkannt, wenn sie einem sog. Fremdvergleich standhalten, also fremdüblich sind. Bei einer Wertguthabenvereinbarung vereinbaren Arbeitgeber und Arbeitnehmer, dass der Arbeitslohn nicht sofort ausbezahlt wird, sondern auf ein Wertguthabenkonto eingezahlt wird, um ihn dann in einer Freistellungsphase, in der der Arbeitnehmer nicht arbeiten muss, auszubezahlen.

Sachverhalt:: Der Kläger war bilanzierender Unternehmer und beschäftigte in den Streitjahren 2010 bis 2013 seine Ehefrau halbtags als Bürofachkraft. Zum Arbeitsvertrag gehörte auch eine Ergänzungsvereinbarung mit einem Zeitwertguthabenmodell aus dem Jahr 2007. Danach hatte die Ehefrau das Recht, einen von ihr festzulegenden Teil des Gehalts als Zeitwertguthaben anzusammeln. Das Guthaben konnte sie entweder für den vorzeitigen Ruhestand, für die Reduzierung der Arbeitszeit vor dem Ruhestand oder für Freizeit verwenden oder es in eine betriebliche Altersvorsorge umwandeln. Der Ausgleich war beiderseitig abzustimmen; nur bei einer Verwendung für Freizeit hatte der Kläger das Recht, dies aus dringenden betrieblichen Gründen einmalig abzulehnen. Vom Bruttogehalt der Ehefrau in Höhe von 1.410 € sollte ein Betrag von 1.000 € zzgl. Arbeitgeberanteil für die Sozialversicherung in das Wertguthabenkonto eingezahlt werden. Der Kläger bot anderen Arbeitnehmern kein Zeitwertmodell an. Er bildete für das Wertguthabenkonto seiner Ehefrau eine gewinnmindernde Rückstellung, die das Finanzamt nicht anerkannte.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) hat die Sache zur weiteren Aufklärung an das Finanzgericht (FG) zurückverwiesen:

  • Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen sind steuerlich nur dann anzuerkennen, wenn sie klar und eindeutig sind und auch tatsächlich durchgeführt werden. Dies gilt auch für Zusatzvereinbarungen. Es kann daher sein, dass zwar der Arbeitsvertrag steuerlich anerkannt wird, nicht aber eine unübliche Zusatzleistung. Allerdings schließt nicht jede geringfügige Abweichung vom Fremdüblichen die steuerliche Anerkennung aus.

  • Im Streitfall bestehen Zweifel an der Fremdüblichkeit, da die Wertguthabenvereinbarung einseitig zulasten des Klägers geht. Denn seine Ehefrau kann nahezu unbegrenzt ansparen und das Guthaben nahezu unbegrenzt wieder abbauen. Es gibt lediglich ein einmaliges Ablehnungsrecht des Klägers bei dringenden betrieblichen Gründen. Immerhin muss sich der Kläger für den Zeitraum einer Freistellungsphase um Ersatz kümmern und eine andere Bürofachkraft einstellen.

  • Das FG muss aufklären, ob die streitige Vereinbarung üblicherweise auch zwischen Fremden verwendet wird; hierzu wird das FG ggf. bei Behörden oder Organisationen nachfragen müssen, z.B. bei der Deutsche Rentenversicherung Bund oder bei den Spitzenverbänden der Sozialversicherungsträger. Das FG wird auch beachten müssen, dass der Kläger anderen Arbeitnehmern eine vergleichbare Zeitwertguthabenvereinbarung nicht angeboten hat. Ferner hat das FG noch nicht festgestellt, ob die streitige Vereinbarung tatsächlich durchgeführt worden ist; nach der Vereinbarung hätte z.B. das Zeitguthaben der Ehefrau durch eine Pfändungs- und Treuhandvereinbarung gesichert werden müssen.

Hinweise: Die Durchführung des Fremdvergleichs stellt sicher, dass die Aufwendungen wirklich betrieblich veranlasst sind und es sich nicht um verdeckte Unterhaltszahlungen handelt, die steuerlich nicht absetzbar wären. Angesichts der zahlreichen Bedenken des BFH wird das FG die Klage voraussichtlich abweisen.

Die Einstellungen in das Wertguthaben sind sozialversicherungsfrei und unterliegen zunächst auch nicht der Lohnsteuer, weil dem Arbeitnehmer noch kein Arbeitslohn zufließt. Erst mit der Auszahlung des Guthabens während der Freistellung kommt es zum Zufluss von Arbeitslohn und damit zur Besteuerung.

BFH, Urteil vom 28.10.2020 - X R 1/19; NWB